A. Основной капитал . Он представляет собой капитализированные затраты, поступающие (возвращаемые) в виде годовых амортизационных отчислений.
Капитализированные затраты -активы на
В качестве текущих - выручки от реализации (п.9) - эти доходы признаются в том случае, если организация применяет в отношении сделки принцип соответствия понесенных расходов полученным доходам. В этом случае доход извлекается из процесса отчуждения капитализированных затрат (активов), понесенных организацией в связи с предоставлением другой организации возможности пользования своими активами.
К отложенным (капитализированным) затратам относятся организационные расходы,
При падении стоимости запасов по SE ниже капитализированных затрат в балансовом отчете производится частичное списание стоимости активов. Если же компания, например, владела нефтью и газом балансовой стоимостью 100 млн дол., а их стоимость по SE составила 130 млн дол., то частичного списания не требуется. Напротив, компания получит запас прочности максимальной оценки 30 млн дол.
Капитализированные затраты на добычу нефти и газа.
В отчете приводится суммарный объем капитализированных издержек, понесенных предприятием при добыче нефти и газа, суммарная амортизация с учетом всех ее видов и скидки при определении стоимости . Затраты учитываются по географическим регионам. Если капитализированные затраты на недоказанные запасы значительны, то их учитывают. Капитализированные издержки содержания подсобного оборудования и сооружений можно записывать отдельной строкой или относить их к капитализированным затратам на доказанные и недоказанные запасы. Инвестиции учитывают методом капиталовложений и записывают в отчете отдельной строкой (см. табл. 10.3).
Проверить правильность отнесения на счет 31 "Расходы будущих периодов " капитализированных затрат в сумме 680 000 ул.е.
Промышленные запасы сырья обнаружены на участке, не имеющем существенного значения, который был обесценен на групповой основе. Капитализированные затраты на получение лицензии составили 500 тыс. дол. На дату открытия запасов баланс счета резерва на обесценение на групповой основе для отдельных незначительных участков равен 2,9 млн дол.
Номер участка Код месторождения Капитализированные затраты по лицензионным участкам (дол.) Капитализированные затраты по месторождениям (дол.)
Когда же скважина оказывается безуспешной, ее глушат и ликвидируют. Если скважина классифицирована как разведочная, все относящиеся к ней затраты, то есть расходы по глушению и ликвидации, а также капитализированные суммы на счете незавершенного бурения относят на счет расходов по сухой скважине за вычетом стоимости оборудования , которое еще можно использовать . Если же она рассматривается как оценочная, учетная процедура по американскому варианту метода результативных затрат аналогична отражению расходов на разведочную скважину . При отказе компании от разработки лицензионной территории ее чистая балансовая стоимость списывается как расходы по передаче прав и ликвидации, если капитализированные затраты на приобретение прав на нее классифицированы как значительные. В противном случае затраты на приобретение лицензии на отдельный незначительный участок с недоказанными запасами следует относить на счет резерва обесценения. (При учете по британской версии метода результативных затрат лицензионная площадь с недоказанными запасами всегда считается значительной.)
На рис. 6.9 предложена схема формирования показателей затрат, издержек и расходов. Выплаты денежных средств (или выбытие других активов), увеличение кредиторской или уменьшение дебиторской задолженности , приводящие к возникновению затрат текущего отчетного периода (такие хозяйственные операции выделяются логическим блоком ПВЗ - Приводящие к возникновению затрат), и капитализированные затраты предшествующих периодов, показанные на начало отчетного периода в виде активов, подразделяются на потребленные и непотребленные (логический блок - Потребленные).
Вне зависимости от типа договора наиболее распространенным видом платежа за приобретение права на добычу полезных ископаемых на данной территории является подписной бонус, сумма которого варьирует от номинальных значений до десятков миллионов долларов . Так как бонус при подписании может быть очень существенным, вопрос капитализации или списания затрат на приобретение доли активного участия в месторождении имеет огромное значение. Кроме того, гонорары юристов и расходы по ведению переговоров при заключении СРП и сервисных контрактов с обходятся в миллионы долларов . В течение долицензионной разведки продолжительное время, вплоть до момента приобретения права на добычу углеводородов, сохраняется неопределенность в отношении производимых затрат. На этом этапе степень неопределенности в вопросе наличия промышленных запасов нефти и газа также еще высока. Однако сам факт получения официального права на разведку, разработку и добычу нефти и газа заставляет многих бухгалтеров думать, что затраты необходимо капитализировать в ожидании доказательств обнаружения промышленных запасов сырья. Капитализация затрат в условиях высокой и низкой степеней неопределенности привела к требованию обязательного проведения ежегодного теста капитализированных затрат на обесценение.
Американские правила GAAP подразумевают, что в момент приобретения доли в участке с недоказанными запасами на определенной территории стоимость этой доли эквивалентна цене, уплаченной за права на нее. Со временем стоимость лицензионного участка может снизиться, что связано с безуспешными поисково-разведочными работами на самом участке или прилегающей к нему площади, либо в ходе пересмотра приоритетов компании. Если основообразующая стоимость лицензионной площади меньше, чем сумма капитализированных затрат предприятия , связанных с ее приобретением, то считается, что собственность обесценилась и убыток следует признать. В США стоимость лицензионного участка с недоказанными запасами падает постоянно. Соответственно, как только это явление признано, повышать стоимость участка нельзя.
В британской версии метода процесс оценки снижения стоимости лицензионного участка с недоказанными запасами определен менее четко. Так как при операциях за пределами США концессионные соглашения , СРП, сервисные контракты с риском и другие виды нефтяных договоров обычно заключаются на очень большие территории при высоких ценах приобретения прав на них, правила метода результативных затрат в Великобритании не предусматривают обесценения на групповой основе. Вместо этого каждый участок учитывают отдельно. Британские SORP 2001 г. указывают, что в отличие от американской версии метода затраты на приобретение лицензии на участок с недоказанными запасами следует амортизировать в течение срока действия этой лицензии. Капитализированные затраты, связанные с геолого-геофизическими исследованиями на таком участке, необходимо пересматривать и амортизировать либо обесценивать.
На территории США несколько небольших лицензионных участков могут быть привязаны к единой геологической структуре. Так, на территории, недра которой содержат один резервуар, часто находятся несколько лицензионных участков, принадлежащих одной компании или нескольким. Так как месторождение - наиболее распространенный центр затрат , при подтверждении наличия залежи все лицензионные участки, расположенные на нем, объединяют в общий центр затрат , а связанные с ними расходы относят на счета, связанные с конкретным промыслом. Если в центре затрат есть как доказанные, так и недоказанные запасы, то накапливают и амортизируют только те затраты, которые относятся к доказанным запасам. В противоположность этому вне США договоры заключаются на большие площади, поэтому на них обычно располагаются несколько центров затрат - промыслов. В таком случае при обнаружении промышленных запасов сырья капитализированные затраты, относящиеся ко всей лицензионной территории, следует аллокировать на разные центры затрат.
Будь Oil o британской компанией, работающей в США, процедура учета оставалась бы такой же, за исключением названий счетов и, возможно, большего числа капитализированных затрат (например, на геолого-геофизические исследования).
Допустим, что ОПсо выплатила подписной бонус и произвела другие затраты на получение лицензии, чтобы гарантировать заключение СРП с правительством Суразии. Суммарные капитализированные затраты на приобретение прав составили 6 млн дол. Общая площадь лицензионной территории охватывает более 100 км2. Бурение и геолого-геофизические исследования привели к открытию доказанных запасов в Северо-западном регионе. Кроме того, на больших площадях продолжаются поисково-разведочные работы.
Примечание Если в конечном счете ожидалась разработка всех трех участков, но в результате разведки промышленные запасы сырья были обнаружены лишь на двух из них, то суммарные затраты на приобретение лицензии аллокируют на эти два продуктивных участка. Если же такое распределение привело к тому, что объем капитализированных затрат превышает возмещаемую стоимость, то необходимо произвести обесценение.
Ранее мы говорили, что расходы по бурению разведочной скважины сначала капитализируют на счете незавершенного бурения. Если скважину определяют как сухую, эти капитализированные затраты списываются на счет расходов по сухой скважине. При открытии запасов промышленного значения такие затраты переносятся на счет Скважины, вспомогательное оборудование и сооружения. Все капитализированные затраты на
Каковы три основных категории запасоемких затрат для производственных компаний?
Капитализируемые затраты – затраты на покупку или создание основных средств, которые способствуют извлечению прибыли в течение нескольких отчетных периодов, не капитализируемые – затраты на покупку или создание основных средств, которые способствуют извлечению прибыли в течение одного периода. При определении состава капитализируемых затрат, включаемых в первоначальную стоимость основных средств, следует исходить из принципа соотнесения доходов отчетного периода с расходами.
Законодатель определил капитальные вложения как инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты (ст. 1 Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ (ред. от 24.07.2007) «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений»)
Капитальные вложения рассматриваются как способ воспроизводства основных фондов: замена отдельных изношенных частей основных фондов, замена оборудования в целом, капитальный ремонт действующих основных фондов, техническое перевооружение, реконструкция или расширение действующего производства на предприятии, приобретение нового оборудования или строительство новых производственных объектов.
Затраты, понесенные предприятием на проведение капитальных вложений в уже существующее основное средство (при модернизации, перевооружении), увеличивают стоимость основного средства, аккумулируясь вначале на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», а затем на счете 01 «Основные средства». Если капитальные вложения в основные средства привели к образованию нового объекта (отражаясь в бухгалтерском учете, как указывалось), сумма таких вложений является первоначальной стоимостью такого объекта основного средства. Капитализируемые затраты рассматриваются как затраты, понесенные предприятием на так называемый квалифицируемый актив предприятия и включенные в его стоимость. Под активом в данном случае понимается актив, подготовка которого к предполагаемому использованию или для продажи обязательно требует значительного времени. Квалифицируемыми активами могут быть основные средства, незавершенное строительство, инвестиционная собственность, запасы. Не являются квалифицируемыми активами активы, готовые к использованию по назначению или продаже; инвестиции и запасы, которые повседневно производятся в больших количествах, на повторяющейся основе и на протяжении короткого периода времени.
Критерием капитализации затрат, непосредственно связанных с приобретением, строительством или производством квалифицируемого актива, является возможность получения предприятием в будущем экономических выгод. Затраты, не удовлетворяющие этому условию, должны включаться в расходы того периода, к которому они относятся.
Начать стоит с того, что наши costs бывают двух видов: капитализируемые в составе себестоимости продукта, услуги или основного средства (product costs ) и расходы периода (period costs ). Стандарты бухучета, по которым предприятие ведет учет, всегда четко предписывают, к какой из этих категорий будет относиться наш конкретный расход, а вот дальше с ним происходит следующее: capitalised costs , aka product costs (например, цена, которую вы заплатили при закупке товара (purchase price ), стоимость его доставки к вам на склад (inbound transportation ), стоимость его хранения на складе (storage costs )) станут теми компонентами из которых в итоге сложится себестоимость (cost) нашего актива. Это значит, что при продаже актива (если это, скажем, товар) эти затраты вернутся к нам, то есть будут возмещены (recovered ). Period costs (например, зарплата админперсонала и бухгалтерии, аренда офисов и прочие затраты, не связанные непосредственно с производством товара/услуги) в конце периода будут отнесены на расходы (expensed ) и превратятся в expenses . То есть, если сильно упрощать, когда в конце отчетного периода предприятие будет считать свою прибыль, то она сложится из валовой выручки за период минус все те расходы, которые мы с вами не капитализировали, а отнесли на расходы периода – как говорят аудиторы, «экспенснули» (и минус еще много чего, но об этом мы сейчас говорить не будем).
Не капитализируются затраты на обучение персонала работе на приобретенном оборудовании, затраты на демонтаж и утилизацию объектов основных средств по истечении срока их эксплуатации, расходы по выплате налогов на собственность, премии за страхование, проценты по задолженности (при приобретении в кредит), поскольку на момент их выплаты основные средства уже готовы к использованию и эксплуатации.
Бухгалтера часто проводят грань между затратами на продукт и затратами учетного периода (расходы периода).
Эквивалентом затрат на продукт в торговом предприятии являются приобретенные товары, в промышленности – производственная себестоимость. Затраты на продукт распределяются между текущими расходами, участвующими в исчислении прибыли, и запасами. Эти переходящие запасы становятся расходами (в качестве себестоимости проданных товаров) только тогда, когда продукция реализована, что может случиться через несколько периодов после того как продукция была произведена. Синонимом затрат на продукт является термин «запасоемкие затраты».
Затраты на продукт – запасоемкие затраты (product cost, inventoriable cost) – затраты, включаемые в производственную себестоимость произведенной продукции, распределяются между незавершенным производством, продукцией на складе и себестоимостью реализованной продукции.
В прошлый раз мы рассматривали правила отражения расходов на ремонт основных средств в бухгалтерском и налоговом учете организации. Однако порядок списания затрат по требованиям МСФО отличается. Разберемся, в чем же различия между списанием расходов на ремонт имущества по российским нормам и международным стандартам.
Под восстановлением объектов основных средств следует понимать выполнение комплекса работ, направленных на поддержание имущества в рабочем состоянии либо на изменение первоначально принятых нормативных показателей функционирования ОС.
В настоящее время все чаще используется широкое понятие восстановительных работ - «техническое содержание» объекта. Оно включает в себя техническое обслуживание (комплекс операций по поддержанию исправного состояния) и ремонт (комплекс операций по восстановлению исправного состояния).
Помимо ремонтов к восстановительным процессам нужно отнести модернизацию, реконструкцию, достройку и дооборудование, а также перевооружение производственных мощностей.
Учет по российским правилам
Положением об учете основных средств (ПБУ 6/01 «Учет основных средств», утв. приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н) закреплено, что восстановление объекта может осуществляться посредством ремонта, модернизации (достройки, дооборудования) и реконструкции.
При этом затраты на восстановление отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся.
Создание резервов по правилам бухгалтерского учета не допускается.
Однако такое право осталось у предприятий в отношении налогового учета (ст. 324 НК РФ). Чтобы не вести у чет расходов на ремонты в бухгалтерском и налоговом учетах по-разному, компании вправе закреплять в учетной политике единообразный подход, то есть отказываться от создания резерва на ремонт ОС вообще.
Если в результате модернизации и реконструкции улучшаются первоначально принятые в отношении объекта срок полезного использования, мощность, качество применения и т. п., то затраты на модернизацию и реконструкцию этого объекта после их окончания увеличивают его первоначальную стоимость.
Аналогичное правило действует и в налоговом законодательстве. Первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях (п. 2 ст. 257 НК РФ):
- достройки, дооборудования, модернизации;
- реконструкции;
- технического перевооружения.
Таким образом, только при условии повышения характеристик объекта суммы, направленные на его модернизацию или реконструкцию и иное совершенствование, можно включать в стоимость основного средства. Иначе затраты должны учитываться в качестве текущих расходов.
Затраты на техническое обслуживание объектов и в бухгалтерском, и в налоговом учете включаются в состав текущих расходов.
Бухгалтерский учет
Законодательством предусмотрены следующие способы учета затрат на проведение ремонта основных средств:
- по фактически произведенным затратам;
- с применением счета расходов будущих периодов.
В соответствии с нормами бухгалтерского учета затраты на восстановление объекта основных средств отражаются в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому они относятся.
При неравномерно производимых в течение года ремонтах основных средств в целях предварительного учета ремонтных работ используют счет 97 «Расходы будущих периодов». Накопленные на этом счете расходы по ремонтным работам списываются на издержки производства (обращения) в порядке, устанавливаемом организацией. Это может быть равномерное списание затрат в течение периода, к которому они относятся, списание пропорционально объему продукции и иные варианты.
Внимание
Затраты на техническое обслуживание объектов и в бухгалтерском, и в налоговом учете включаются в состав текущих расходов.
Немного остановимся на вопросе применения счета 97. Приказом Минфина России от 24 декабря 2010 г. № 186н внесены изменения в Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ. Поправки коснулись и формулировки пункта 65 Положения, в соответствии с которым затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, и подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида. Ранее говорилось о прямом применении статьи по расходам будущих периодов. Однако если возникает какой-то ресурс, который принесет организации в будущем экономические выгоды, то расход не должен признаваться немедленно в полной сумме. И имеет смысл использовать счет 97. На предприятии использование счета 97 должно быть закреплено в учетной политике.
Налоговый учет
Согласно правилам Налогового кодекса, средства на восстановление объектов ОС могут выступать либо текущими затратами предприятия (ремонт и техобслуживание), либо капитальными вложениями в основные средства (достройка, дооборудование, модернизация, реконструкция, техническое перевооружение).
Расходы на ремонт основных средств, произведенные предприятием, рассматриваются как прочие расходы (прочие расходы, связанные с производством и реализацией) и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (ст. 260 НК РФ) аналогично бухгалтерскому учету.
Капвложения отражаются в бухгалтерском учете на счетах учета вложений во внеоборотные активы с дальнейшим увеличением стоимости основных средств. В целях исчисления налога на прибыль организации указанные затраты увеличивают первоначальную стоимость соответствующих объектов ОС.
Для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения ремонтных расходов предприятиям разрешено создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств в соответствии с порядком, установленным статьей 324 Налогового кодекса. Напомним, в бухгалтерском учете резервы на предстоящие ремонты не создаются.
Затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объекта основных средств учитываются на счете учета вложений во внеоборотные активы. А по завершении работ списываются с данного счета.
В результате достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации или технического перевооружения может увеличиваться срок полезного использования объекта основных средств. Исходя из нового срока полезного использования объекта необходимо пересчитать подлежащую применению норму амортизации.
Отличительной особенностью налогового учета является право предприятий на так называемую «амортизационную премию» в отношении капвложений. Затраты на капитальные вложения в размере 10 (30) процентов первоначальной стоимости основных средств учитываются для целей налогообложения прибыли единовременно.
Сближение с МСФО
Обратимся к проекту положения «Учет основных средств», который предложен законодателями и находится на стадии обсуждения в качестве федерального бухгалтерского стандарта по учету основных средств в организациях (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений). Этот стандарт призван заменить ПБУ 6/01. Им может быть внесена новая норма в отношении учета затрат на восстановление объекта ОС для случаев, когда величина восстановительных расходов учитывается в качестве компонента объекта.
При выполнении регулярной ревизии технического состояния и капитального ремонта, признаваемых компонентами объекта ОС, организация сможет признавать связанные с ними затраты в фактической стоимости компонента объекта в момент их возникновения. Одновременно любая не-доамортизированная сумма затрат на проведение предыдущей регулярной ревизии или ремонта будет подлежать прекращению признания, то есть должна будет списываться.
Первоначальная стоимость инвентарного объекта после капремонта/ревизии (Ср) в этом случае будет равна:
Ср = Сп + Ск2 – Ск1 , где
Сп – первоначальная стоимость объекта – основная часть;
Ск1 – стоимость компонента – предыдущий капитальный ремонт;
Ск2 – стоимость компонента – последующий капитальный ремонт.
Пример
Организация произвела капитальный ремонт линии горячего цинкования на сумму 5 133 000 руб.
Предыдущий аналогичный капремонт учитывался в качестве компонента объекта. Стоимость предыдущего капремонта составляла 3 781 500 руб., начисленная амортизация до даты осуществления текущего капитального ремонта равна 3 002 000 руб.
В бухгалтерском учете будут сделаны следующие проводки:
ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60
– 5 133 000 руб. – отражены расходы на капремонт линии;
ДЕБЕТ 01, субсчет «Выбытие» КРЕДИТ 01
– 3 781 500 руб. – списана первоначальная стоимость компонента в виде затрат на предыдущий капремонт;
ДЕБЕТ 02 КРЕДИТ 01, субсчет «Выбытие»
– 3 002 000 руб. – списана начисленная амортизация предыдущего капремонта;
ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08
– 5 133 000 руб. – отражен компонент основного средства в виде затрат на капитальный ремонт линии.
Это лишь единичный пример, который демонстрирует фактическое сближение норм отечественного бухгалтерского учета и правил, закрепленных для составления финансовой отчетности по международным стандартам (МСФО). В соответствии с МСФО (IAS) 16 «Основные средства» (введен в действие на территории РФ приказом Минфина России от 25 ноября 2011 г. № 160н) если элементы объектов основных средств подлежат регулярной замене, то балансовая стоимость заменяемых частей подлежит прекращению признания в соответствии с положениями о списании с баланса (п. 13 МСФО 16).
То же самое касается регулярных масштабных технических осмотров основных средств. Любая оставшаяся в балансовой стоимости сумма затрат на проведение предыдущего технического осмотра (в отличие от запчастей) подлежит прекращению признания. При этом не важно, отражались или нет затраты, связанные с предыдущим техническим осмотром, в первоначальной стоимости данного объекта. Стандарт указывает, что стоимость предыдущего техосмотра при ее отсутствии необходимо определить расчетным путем. В качестве суммы затрат на технический осмотр, включенной в состав балансовой стоимости объекта на момент приобретения и строительства, может служить сумма предварительной оценки затрат на предстоящий аналогичный осмотр.
Восстановление согласно МСФО
Как правило, крупные организации разрабатывают собственные методики учета затрат на восстановление объектов основных средств в соответствии с требованиями составления финансовой отчетности по международным стандартам. При этом для различных видов затрат могут быть закреплены отдельные правила.
Средства, направленные на реконструкцию, модернизацию объектов, как и в налоговом учете, рассматривают в МСФО в качестве капитальных вложений, увеличивающих первоначальную стоимость объектов ОС. А вот в отношении ремонтов позиция в МСФО отличается. Как было отмечено выше, в налоговом учете все затраты по ремонтам являются текущими расходами. В бухгалтерском учете еще только рассматривается принятие изменений в пользу отнесения при определенных условиях затрат на капитальные ремонты в стоимость основного средства. По правилам же МСФО затраты на ремонт объектов могут выступать как текущими расходами, так и капитальными затратами на ремонт.
Если отдельные виды ремонтов не отвечают критериям признания объектов в качестве основных средств по МСФО, то затраты по ним признаются текущими затратами.
И наоборот, те затраты, которые отвечают критериям признания их объектами ОС, являются капитальными и увеличивают первоначальную стоимость объекта. Такие ремонты еще называют «капитализированными».
В соответствии с МСФО 16 (п. 13) капитализированные ремонты – это ремонты с заменой части объекта, при которых сумма новых затрат по проведению ремонта и замены частей объекта капитализируется на объект, а остаточная (балансовая) стоимость заменяемой части подлежит списанию.
Предприятие самостоятельно определяет, по какой схеме вести учет сумм по капитализированным ремонтам в составе объекта ОС.
При регулярном ремонте основная часть объекта ОС и компонент объекта ОС (капитализированный ремонт) амортизируются каждый отдельно.
Оставшийся срок полезного использования основной части инвентарного объекта после проведения капремонта не меняется, она продолжает амортизироваться исходя из установленного срока.
Стоимость компонента объекта ОС (капитализированного ремонта) является его амортизируемой стоимостью. Она амортизируется на срок регулярности данного ремонта, который закреплен нормативной или иной технической документацией, то есть до следующего ремонта.
Справочно
Капитализированные ремонты - это ремонты с заменой части объекта, при которых сумма новых затрат по проведению ремонта и замены частей объекта капитализируется на объект, а остаточная (балансовая) стоимость заменяемой части подлежит списанию.
Капитальные ремонты, которые носят нерегулярный (единичный) характер, включаются в первоначальную стоимость объекта ОС (то есть включаются в стоимость инвентарного объекта ОС) и амортизируются вместе с основной частью ОС, оставаясь на положении компонента объекта только для учетных целей.
Как указано в предыдущей главе, при списании компонента (его замене) необходимо произвести списание первоначальной стоимости и накопленной амортизации по нему. Если компонент не был ранее выделен в составе объекта ОС, то его нужно выделить расчетным путем на момент списания (замены).
Для расчета стоимости объекта после капитального ремонта, капитализации ремонта и списания заменяемой части необходимо выполнить следующие действия:
- определить первоначальную стоимость объекта на дату ввода начального сальдо (дату постановки на баланс или дату предыдущего капитального ремонта);
- определить стоимость капитального ремонта в текущих ценах;
- рассчитать первоначальную стоимость заменяемой части объекта и накопленную амортизацию заменяемой части.
И только после этого можно будет определить первоначальную стоимость объекта ОС на конец периода.
Сумма прямых затрат на ремонт объекта ОС и сумма косвенных затрат по правилам МСФО может отличаться от соответствующих сумм по российским стандартам. Частным случаем такого отличия является то, что в РСБУ при подрядном способе выполнения ремонта учитывается сумма по договору, в то время как в МСФО в расчет берется фактическая себестоимость ремонтных работ.
Затраты по модернизации, реконструкции и техническому перевооружению объектов ОС в МСФО отвечают критериям капитализации затрат и капитализируются на объекты ОС путем включения в стоимость объекта ОС без их вы деления на компонент.
Капитализированные затраты списываются в расходы предприятия путем начисления амортизации, некапитализированные – учитываются в соответствии с принятой на предприятии методологией учета затрат по МСФО.
Как видно, порядок учета расходов предприятия на восстановление основных средств в бухгалтерском и налоговом учете, а также по правилам составления отчетности по стандартам МСФО имеет ряд отличий. И если отечественный бухгалтерский учет направлен на сближение с нормами МСФО, то налоговый учет все же имеет принципиальные отличия. К ним прежде всего относятся возможность отнесения затрат по некоторым капитальным ремонтам в стоимость объекта ОС согласно МСФО, а в налоговом учете – формирование резервов на предстоящие ремонты. Но надо учитывать, что создание таких резервов – это право, а не обязанность, и предприятие самостоятельно решает вопрос о целесообразности применения такой налоговой нормы.
И.М. Акиньшина, консультант по налогам
6. В случае непосредственного одалживания денежных средств с целью создания квалификационного актива суммой финансовых расходов, подлежащей включению в себестоимость квалификационного актива, являются фактические, признанные в отчетном периоде, финансовые расходы, связанные с этим заимствованием (за вычетом дохода от временного финансового инвестирования заимствованных денежных средств).
7. Если заимствования непосредственно не связаны с созданием квалификационного актива, то сумма финансовых расходов, подлежащая включению в себестоимость квалификационного актива, является произведением нормы капитализации и средневзвешенных расходов на создание квалификационного актива (с учетомрасходов на создание такого квалификационного активана начало отчетного периода, включая ранее капитализированные финансовые расходы).
8. При наличии заимствований, непосредственно связанных с созданием квалификационного актива,.и других заимствований, непосредственно не связанных с созданием квалификационного актива, сумма финансовых расходов, подлежащая включению в себестоимость квалификационного актива, определяется в следующем порядке:
8.1. Определяется сумма финансовых раходов в порядке, предусмотренном пунктом 6 настоящего Положения (стандарта).
8.2. Определяется произведение нормы капиталихации финансовых расходов (которые определяются за вычетом непогашенных заимствований, непосредственно связанных с созданием квалификационного актива) и средневзвешенных расходов, непосредственно связанных с созданием квалификационного актива (за вычетом непогашенных заимствований, непосредственно связанных с созданием квалификационного актива).
8.3. Составлением сумм финансовых расходов, определенных по расчетам согласно подпунктам 8.1 и 8.2 пункта 8 настоящего Положения (стандарта), устанавливается общая сумма финансовых расходов, подлежащая включению в себестоимость квалификационного актива.
9. Сумма финансовых расходов, подлежащая в отчетном периоде включению в себестоимость квалификацинного актива, не может превышать общей суммы финансовых расходов этого отчетного периода.
Примеры определения суммы финансовых расходов, подлежащих включению в себестоимость квалификационного актива, приведены в приложении 2 к настоящемуПоложению (стандарту).
10. Капитализация финансовых расходов начинаетсяпри наличии следующих условий:
10.1. Признание расходов, связанных с созданиемквалификационного актива.
10.2. Признание финансовых расходов, связанных с созданием квалификационного актива.
10.3. Выполнение работ по созданию квалификационного актива, включая технические и административныемероприятия, которые выполняются до начала созданиятакого актива.
11 . Капитализация финансовых расходов приостанавливается на период, в котором на существенное времяостановилось выполнение работ по созданию квалификационного актива.На период остановки выполнения работ финансовые расходы, связанные с удержанием частично завершенных квалификационных активов, признаются финансовыми расходами того отчетного периода, за который они начислены.
12. Капитализация финансовых расходов не приостанавливается на период:
12.1. Осуществления технической и административной работы.
12.2. Временного задержания работ по созданию квалификационного актива, что является необходимой составляющей процесса его создания.
13. Капитализация финансовых расходов прекращается, если создание квалификационного актива завершено.
14. Если создание квалификационного актива осуществляется частями, каждая из которых может отдельно использоваться по целевому назначению до завершения создания других частей, капитализация финансовых расходов относительно частей, которые могут использоваться, прекращается в периоде, следующем за периодом, вкотором все работы по созданию таких частей квалификационного актива завершены.
Раскрытие информации о финансовых расходах в примечаниях к финансовой отчетности
15. В примечаниях к финансовой отчетности приводится следующая информация:
15.1. Учетная политика предприятия относительно финансовых расходов.
15.2. Сумма финансовых расходов, капитализированная в отчетном периоде.
15.3. Годовая (или среднегодовая) норма (нормы) капитализации.
Начальник Управления
методологии бухгалтерского
В. ПАРХОМЕНКО
Утверждено приказом Министерства финансов Украины от 02.07.2007 г. № 779 ПОЛОЖЕНИЕ (СТАНДАРТ) БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА 32 "Инвестиционная недвижимость" Зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины 16 июля 2007 г. под № 823/14090
Явление, когда расходы на приобретение, дальнейшее обслуживание и модернизацию объекта основных средств включаются в его стоимость, носит название капитализация затрат. Корректное отнесение тех или иных приобретений на актив компании, а не в пассив, влияет на величину финансового результата деятельности и необходимо для понимания существующих проблем, достижений и перспектив развития.
В международной финансовой отчетности принято делить затраты на два типа:
- Капитальные
Это расходы, которые будут приносить организации экономические выгоды более чем 12-ть месяцев. Что именно будет отнесено к капитальным затратам – определяется сферой и размахом деятельности организаций. Для одних фирм в эту категорию попадает заказ нового МФУ, для других – приобретение дорогостоящих станков, для третьих – постройка нового складского помещения.
На практике капитальными затратами признаются вложения в основные средства и внеоборотные активы. Их учет и оценка регулируются стандартами МСФО № 16, 23, 38.
- Операционные
Это затраты, связанные с текущей деятельностью компании: денежные средства на покупку сырья и материалов, на рекламу и продвижение компании, оплату труда рабочих и управленцев и т.д. Их относят к расходам текущего периода.
Первый тип затрат капитализируется – т.е. включается в актив баланса, что приводит к улучшению финансовых результатов деятельности предприятия. К минусам капитализации относится рост налога на прибыль и необходимость периодической переоценки основных средств, сопряженной с тратами денег и труда.
Какие затраты можно капитализировать?
Положения МСФО гласят, что капитализации подлежат следующие виды затрат:
- на приобретение или производство основного средства;
- его доработку для дальнейшего использования;
- ввод в действие;
- дальнейшее обслуживание и ремонт.
Правила МСФО указывают, что затраты капитализируются при соблюдении двух условий:
- они имеют точную стоимостную оценку;
- они призваны увеличить объем экономических выгод, приносимых основным средством предприятию.
Например, к стоимости активов можно приплюсовать затраты на следующие действия:
- модернизацию станка, в результате которой он стал производить больше продукции в единицу времени;
- ремонт оборудования, благодаря которому повысилось качество выпускаемых товаров;
- расходы на доработку, увеличившие срок «жизни» станка, и т.д.
Затраты можно капитализировать до тех пор, пока стоимость актива не сравняется со справедливой ценой, т.е. не станет сопоставима с той суммой денег, которую можно выручить с продажи основного средства в настоящий момент в условиях свободной конкуренции.
Если затраты не имеют четкого стоимостного выражения или не прослеживается связь между ними и возможностью дополнительных выгод в дальнейшем, их стоит отнести к текущим расходам.
Капитализировать или списать на текущие расходы?
В деятельности предприятия возможны ситуации, когда решение о капитализации зависит исключительно от соображений целесообразности и экспертных суждений.
Например, кафе закупило партию стульев по 1 тыс. руб., которые планируется использовать более одного года. МСФО не вводит понятия единицы основных средств. Это означает, что мелкие объекты можно объединить для целей финансового учета в единое целое и капитализировать их стоимость.
Целесообразно ли подобное решение – определяется главным бухгалтером или руководителем организации. С одной стороны, капитализация повысит стоимость активов и улучшит показатели деятельности кафе. С другой – станет причиной необоснованного роста налога на прибыль и заставит проводить регулярные переоценки еще по одному объекту основных средств.
Если вы нашли ошибку, пожалуйста, выделите фрагмент текста и нажмите Ctrl+Enter .